andrey

Путь к Файлу: /ВЕД статья / ТРАНСФЕРТНІ ТА ЗВИЧАЙНІ ЦІНИ_ НОВАЦІI ОПОДАТКУВАННЯ. Коментар редакціi до Закону Украiни від 04.07.13 р. N 408-VII.doc

Ознакомиться или скачать весь учебный материал данного пользователя
Скачиваний:   0
Пользователь:   andrey
Добавлен:   05.01.2015
Размер:   669.0 КБ
СКАЧАТЬ

ТРАНСФЕРТНІ ТА ЗВИЧАЙНІ ЦІНИ: НОВАЦІЇ ОПОДАТКУВАННЯ.

Коментар редакції до Закону України від 04.07.13 р. N 408-VII

 

"Баланс"

N 66, від 19 серпня 2013 р.

 

Тетяна Лісіца

редактор напряму "Бухгалтерський облік та оподаткування"

Зінаїда Хмельницька

редактор напряму "Бухгалтерський облік та оподаткування"

Ольга Целуйко

редактор напряму "Бухгалтерський облік та оподаткування"

Ольга Папінова

консультант із питань бухгалтерського та податкового обліку

Людмила Артем'єва

редактор напряму "Бухгалтерський облік та оподаткування"

Юлія Гужел

редактор напряму "Бухгалтерський облік та оподаткування"

Анастасія Шевченко

юрист

 

Нові звичайні ціни з 1 вересня: для кого, які та коли?

 

Законом N 408 уводиться нове визначення звичайних цін (далі — ЗЦ) і новий порядок їх застосування в цілях оподаткування. Так, із 01.09.13 р. набудуть чинності зміни, унесені даним Законом до Податкового кодексу (далі — ПК), і застосовуватиметься різний порядок визначення ЗЦ:

- для контрольованих операцій застосовуватиметься трансфертне ціноутворення. Уточнимо: контрольовані операції — це операції з деякими категоріями контрагентів при зазначених у п. 39.2 ПК (у новій редакції) умовах (докладніше див. розділ "Трансфертне ціноутворення і контрольовані операції" цього коментаря). Трансфертне ціноутворення — це система визначення ЗЦ товарів (результатів робіт, послуг) в операціях, визнаних відповідно до ст. 39 ПК контрольованими (пп. 14.1.2511 ПК). Таким чином, для трансфертного ціноутворення використовуватимуться ЗЦ у розумінні ст. 39 ПК і в деяких випадках з урахуванням пп. 14.1.71 ПК (див. табл. 1). Методи визначення ЗЦ (порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу), ціни перепродажу, "витрати плюс", чистого прибутку, розподілу прибутку, п. 39.3 нової редакції ПК) застосовуватимуться тільки для визначення трансфертних цін. Перелік цих методів залишився таким самим, як і в п. 39.2 старої редакції ПК. Проте до порядку застосування цих методів унесено зміни (докладніше див. розділ "Методи визначення цін у контрольованих операціях");

- для інших операцій (назвемо їх неконтрольованими) — застосовуватиметься тільки визначення ЗЦ із пп. 14.1.71 ПК (виняток: випадки застосування мінімальних та індикативних цін — тоді ЗЦ визначаються за ст. 39 ПК, див. табл. 1). Перелік неконтрольованих операцій, що потребують застосування ЗЦ, досить обширний для податку на прибуток, ПДВ та ПДФО (див. відповідні розділи коментаря).

Нове визначення ЗЦ. У пп. 14.1.71 ПК додано деякі норми зі "старої" ст. 39 ПК зі змінами. Уважаємо, що це визначення ЗЦ діятиме для неконтрольованих операцій і в деяких випадках для контрольованих операцій (з урахуванням норм ст. 39 ПК у новій редакції). Наведемо для порівняння старі та нові норми в табл. 1.

Таблиця 1.

 

Старе визначення ЗЦ (пп. 14.1.71 ПК) і старі норми ст. 39 ПК про ЗЦ

Нове визначення ЗЦ (пп. 14.1.71 ПК)

Коментар

1

2

3

 

1

2

3

ЗЦ — це ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлене ПК. Якщо не доведено зворотне, уважається, що така ЗЦ відповідає рівню ринкових цін*

(пп. 14.1.71 ПК)

Загальне визначення ЗЦ не змінилося. Із нього, як і раніше, випливає: обов'язок довести те, що ціна договору не відповідає ЗЦ, покладається на Міндоходів. Тільки:

- до 01.09.13 р. це стосується будь-яких операцій. Під час перевірки орган Міндоходів може зробити запит, а платник податків зобов'язаний обґрунтувати рівень договірних цін або послатися на норми абзацу першого п. 39.14 ПК (п. 39.14 ПК у старій редакції);

- із 01.09.13 р. норма, яка зобов'язує Міндоходів доводити невідповідність звичайним цінам, міститься у ст. 39 ПК, де йдеться про трансфертне ціноутворенні. Там сказано, що ціна в контрольованій операції визнається звичайною, якщо Міндоходів не доведене зворотне або платником податків використана ціна, зазначена в договорі про взаємне узгодження цін під час здійснення контрольованих операцій (п. 39.6 ПК), яка не може бути оскаржена в установленому ПК порядку (пп. 39.1.3 ПК). Тобто виходить, що Міндоходів зможе доводити невідповідність ціни договору ЗЦ тільки за контрольованими операціями

Якщо ціни на товари (роботи, послуги) підлягають держрегулюванню, звичайною вважається ціна, установлена за правилами цього регулювання.

Виняток: мінімальна ціна продажу або індикативна ціна. У цьому випадку звичайною є ринкова ціна, але не нижче від установленої мінімальної ціни продажу або індикативної ціни

(п. 39.10 ПК)

Якщо ціни (націнки) на товари (роботи, послуги) підлягають держрегулюванню, звичайною вважається ціна, установлена за правилами цього регулювання. Виняток: коли встановлюється мінімальна ціна продажу або індикативна ціна. У такому разі ЗЦ операції визначається відповідно до ст. 39 ПК, але не може бути меншою від мінімальної або індикативної ціни

Для загального випадку застосування регульованих цін нічого не змінилося: звичайною є регульована ціна.

Але з'явилося істотне доповнення щодо регульованих торговельних націнок. Такий спосіб цінового регулювання характерний для значної кількості товарів (наприклад, ліки, вироби медпризначення, дитяче харчування, деякі види продовольства, докладніше див. "БАЛАНС", 2012, N 65, с. 26). Тут теж звичайною буде ціна, установлена за правилами держрегулювання.

Приклад застосування мінімальних цін: мінімальні оптово-відпускні та роздрібні ціни на окремі види алкогольних напоїв, установлені постановою КМУ від 30.10.08 р. N 957. У цьому випадку ЗЦ таких напоїв визначається згідно зі ст. 39 ПК у новій редакції, але не нижче від мінімальних цін

* Ринкова ціна — це ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власникові за умови, що продавець бажає їх передати, а покупець бажає їх отримати добровільно. При цьому обидві сторони є взаємно незалежними юридично і фактично, володіють достатньою інформацією про товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності — однорідних) товарів (робіт, послуг) у зіставних економічних (комерційних) умовах (пп. 14.1.219 ПК).

Якщо відсутні дані для застосування зазначених у п. 39.2 ПК методів визначення ЗЦ (порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу), ціни перепродажу, "витрати плюс", розподілу

Якщо під час здійснення операції обов'язковим є проведення оцінки, вартість об'єкта оцінки є підставою для визначення ЗЦ для цілей оподаткування за умови, що неможливо

Відмінність нової норми ПК про визначення ЗЦ на підставі акта незалежної оцінки від старої норми полягає в тому, що тепер такий оціночний акт буде підставою для визначення ЗЦ тільки у випадках, коли проведення оцінки є обов'язковим. Ці випадки наведено у ст. 7 Закону N 2658:

- створення підприємств (госптовариств) на базі державного або комунального майна;

- реорганізація, банкрутство, ліквідація державних,

 

1

2

3

прибутку, чистого прибутку), ЗЦ може бути визначена виходячи з результатів незалежної оцінки майна і майнових прав, що проводиться суб'єктом оціночної діяльності, відповідно до Закону від 12.07.01 р. N 2658-ІII (далі — Закон N 2658) (п. 39.3 ПК)

застосувати методи за пп. 39.3.1 ПК

комунальних підприємств і підприємств з часткою комунального майна та деякі інші операції з державним (комунальним) майном;

- переоцінка основних засобів для цілей бухобліку;

- оподаткування майна згідно із законом;

- визначення збитків або розміру відшкодування у випадках, установлених законом;

- за рішенням суду або у зв'язку з необхідністю захисту громадських інтересів тощо.

Виникає запитання: для неконтрольованих операцій у разі обов'язкової оцінки майна обов'язково застосовувати методи з пп. 39.3.1 ПК чи можна визначити ЗЦ на підставі оціночного акта без застосування цих методів?

Уважаємо, що методи з пп. 39.3.1 ПК не застосовуються для неконтрольованих операцій. Адже в цьому підпункті є пряма вказівка на те, що ці методи застосовуються тільки для визначення виручки платників податків, що є сторонами контрольованої операції. Тобто в разі коли оцінка майна є обов'язковою:

- для контрольованих операцій — застосовуються методи з пп. 39.3.1 ПК, а при неможливості їх застосування — незалежна оцінка;

- для неконтрольованих операцій — тільки незалежна оцінка

Під час проведення аукціону (тендеру) звичайною вважається ціна, яка склалася за результатами такого аукціону (тендеру)

(п. 39.17 ПК).

Ціни спеціалізованих аукціонів із торгівлі окремими видами продукції, біржові котирування використовуються як офіційні джерела інформації для визначення ЗЦ

(пп. 39.11.2 ПК)

Під час проведення аукціону (публічних торгів) звичайною вважається ціна, що склалася за результатами такого аукціону (публічних торгів), обов'язковість проведення якого передбачена законом

Аукціон (публічні торги) — це публічний спосіб продажу активів для отримання максимальної виручки від їх продажу в певний час та в установленому місці (пп. 14.1.8 ПК). Новий порядок застосування ЗЦ за результатами аукціонів поширюватиметься тільки на випадки, коли продаж майна через аукціон є обов'язковим.

Наприклад, заставлене майно державних підприємств і відкритих акціонерних товариств, створених у процесі корпоратизації, усі акції яких знаходяться в державній власності, реалізується спеціалізованими організаціями виключно з аукціонів (публічних торгів) (ст. 21 Закону від 02.10.92 p. N 2654-ХІІ). Завважимо, що ціни, які склалися за результатами публічних торгів (аукціонів), тендерів із торгівлі окремими видами продукції, біржові котирування можуть використовуватися в разі відсутності або недостатності інформації в джерелах, визначених згідно з пп. 39.5.3.1 ПК у новій редакції (пп. "а" пп. 39.5.3.2 ПК).

Уточнимо, що під час податкового контролю за трансфертним ціноутворенням Міндоходів використовує офіційно визнані джерела інформації про ринкові ціни, перелік яких установлюється Кабміном (пп. 39.5.3.1 ПК)

-

Якщо постачання товарів (робіт, послуг) здійснюється на підставі форвардного* або ф'ючерсного

Аналогічна норма відсутня у старій редакції ПК. Зверніть увагу! У цій нормі ПК йдеться про визначення ЗЦ не в тому порядку, у якому згідно з пп. 14.1.45.3, 14.1.45.4 ПК визначаються ціни форвардного і ф'ючерсного контрактів. Адже у

 

1

2

3

 

контракту*, ЗЦ є ціна, що відповідаю рівню ринкових цін на момент укладення такого контракту. Норми пп. 14.1.45.3, 14.1.45.4 діятимуть і в новій редакції ПК

визначеннях цих контрактів не сказано, що ціни контрактів повинні бути ринковими на момент укладення контрактів. Тобто ціни можуть бути будь-якими, але звичайною ціною буде ринкова ціна на момент укладення контракту.

Виникає запитання: як за неконтрольованими операціями Міндоходів при перевірці доведе, що на момент укладення контракту ринкова ціна була іншою? Адже використання джерел інформації для визначення ЗЦ передбачене тільки для трансфертних цін у контрольованих операціях

(пп. 39.5.3 ПК)

Якщо продаж (відчуження) товарів здійснюється в примусовому порядку згідно із законодавством, звичайною є ціна, отримана під час такого продажу (п. 39.12 ПК)

Якщо продаж товарів, у т. ч. майна, переданого в заставу позичальником у цілях забезпечення вимог кредитора, здійснюється в примусовому порядку, ЗЦ є ціна, сформована під час такого продажу

Ця норма перейшла до нової редакції ПК практично без зміни, лише внесено деякі уточнення щодо примусової реалізації заставленого майна. Приклади такої реалізації:

- реалізація майна, що знаходиться в податковій заставі. За невиконання платником податків грошового зобов'язання, забезпеченого податковою заставою, орган стягнення звертає стягнення на це майно (пп. 14.1.155 ПК);

- реалізація банком заставленого майна боржника

* Форвардний контракт — це цивільно-правовий договір, за яким продавець зобов'язується в майбутньому в установлений строк передати базовий актив у власність покупця на певних умовах, а покупець зобов'язується його прийняти в установлений строк і сплатити за нього ціну, визначену договором. Усі умови форварду визначаються сторонами під час його укладення. Укладення форвардів та їх оборот здійснюються поза організатором торгівлі стандартизованими строковими контрактами {пп. 14.1.45.3 ПК).

Ф'ючерсний контракт (ф'ючерс) — стандартизований строковий контракт, за яким продавець зобов'язується в майбутньому в установлений строк передати базовий актив у власність покупця на визначених специфікацією умовах, а покупець зобов'язується його прийняти і сплатити ціну, визначену сторонами контракту на дату його укладення. Ф'ючерс виконується згідно з його специфікацією шляхом постачання базового активу і його оплати коштами або проведення між сторонами грошових розрахунків без постачання базового активу. Виконання зобов'язань за ф'ючерсом забезпечується шляхом створення умов організатором торгівлі стандартизованими строковими контрактами (пп. 14.1.45.4 ПК).

 

Що ж змінилося для звичайних платників податків, які не проводять контрольованих операцій? Уважаємо, що для них визначення ЗЦ стало лояльнішим. В основному звичайною вважатиметься ціна договору, за винятком деяких спеціальних випадків, наведених у пп. 14.1.71 ПК (див. табл. 1). Як і раніше, обов'язок довести, що ціна договору не відповідає ЗЦ, покладено на Міндоходів. Проте поки що не ясний механізм такого доведення стосовно неконтрольованих операцій.

А ось для платників податків, що здійснюють контрольовані операції, передбачено новий механізм визначення ЗЦ — шляхом трансфертного ціноутворення, а також запроваджено нову звітність і контроль за такими операціями. Важливий нюанс: новою редакцією ПК не передбачено 20 %-вого відхилення договірної ціни від ЗЦ, у межах якого у контролюючих органів немає підстав для нарахування податкового зобов'язання (або коригування від'ємного значення об'єкта оподаткування), тобто аналога п. 139.15 ПК, що діє до 01.09.13 р.

 

ВИЗНАЧЕННЯ ПОНЯТТЯ "ПОВ'ЯЗАНІ ОСОБИ" (пп. 14.1.159 ПК)

 

Конкретизовано визначення і перелік пов'язаних осіб. Так, для цілей трансфертного ціноутворення пов'язаними особами є:

1. Юридичні особи, якщо:

- одна з таких осіб володіє 20 % і більше корпоративних прав іншої юрособи;

- одна і та сама особа володіє корпоративними правами цих юросіб у розмірі по 20 % і більше;

- одноосібні виконавчі органи цих юросіб призначені за рішенням однієї і тієї ж особи (власника або уповноваженої ним особи);

- 50 % і більше складу колегіального виконавчого органу або наглядової ради цих юросіб призначено за рішенням однієї і тієї особи (власника або уповноваженої ним особи);

- 50 % і більше складу колегіального виконавчого органу або наглядової ради цих юросіб складають одні й ті самі фізособи;

- повноваження одноосібного виконавчого органу цих юросіб здійснює одна й та сама особа;

2. Юридична особа:

- та особа (як юрособа, так і фізособа), яка має повноваження на призначення одноосібного виконавчого органу такої юрособи або на призначення 50 % і більше складу його колегіального виконавчого органу або наглядової ради;

- і фізособа, яка здійснює повноваження одноосібного виконавчого органу такої юрособи;

3. Фізична особа та юрособа, якщо фізособа володіє більше 20 % корпоративних прав юрособи;

4. Фізичні особи: чоловік (дружина), батьки (у т. ч. усиновлювачі), діти (повнолітні та неповнолітні, у т. ч. усиновлені), повнорідні та неповнорідні брати та сестри, опікун, піклувальник, дитина, над якою встановлено опіку або піклування.

 

Для фізособи загальна частина корпоративних прав платника податків (голос у керівному органі), якою така фізособа володіє, визначається як частина корпоративних прав, що безпосередньо належать фізособі, і частина корпоративних прав, що належать юрособам, які контролюються такою фізособою.

 

ТРАНСФЕРТНЕ ЦІНОУТВОРЕННЯ І КОНТРОЛЬОВАНІ ОПЕРАЦІЇ

 

У ПК з'явилося нове визначення — "трансфертне ціноутворення" (пп. 14.1.2511 ПК). Це система визначення ЗЦ товарів або результатів робіт (послуг) в операціях, визнаних контрольованими відповідно до ст. 39 ПК.

Наведені в п. 39.1 ПК принципи трансфертного ціноутворення багато в чому відповідають принципам визначення ЗЦ, що діють на даний момент, зокрема:

- ціни в контрольованих операціях визначаються за допомогою методів, установлених п. 39.3 ПК (див. детально розділ "Методи визначення ціни в контрольованих операціях");

- обов'язок доводити "звичайність" ціни в контрольованій операції покладено на контролюючий орган;

- звичайною є ціна, установлена в договорі про взаємне узгодження цін у контрольованих операціях, який укладено великим платником з органом ДПС (Міндоходів) у порядку, викладеному в п. 39.6 ПК (докладніше див. розділ "Узгодження цін у контрольованих операціях"), за умови, що така ціна не може бути оскаржена;

- податковий контроль за трансфертним ціноутворенням передбачає коригування податкових зобов'язань платника до рівня податкових зобов'язань, які в зіставних операціях виникли б у сторін, що не є пов'язаними особами. При цьому повинна дотримуватися умова про відповідність комерційних та/або фінансових умов у періоді здійснення таких операцій (докладніше див. нижче);

- якщо під час контрольованої операції застосовуються ціни, які не відповідають рівню ЗЦ на відповідні товари (роботи, послуги), унаслідок чого відбувається заниження податкових зобов'язань, платник податків має право самостійно відкоригувати податкові зобов'язання і сплачені суми податку (відповідно до пп. 39.5.4 ПК, докладніше див. розділ "Самостійні та пропорційні коригування").

Згідно з п. 39.2 ПК до контрольованих операцій належать (за умови, що загальна сума розрахунків платника податків за календарний рік із кожним контрагентом становить не менше — 50 000 000 грн. без ПДВ):

1. Господарські операції за придбаннями (продажами) товарів (робіт, послуг), що здійснюються з пов'язаними особами – нерезидентами.

2. Господарські операції за придбаннями (продажами) товарів (робіт, послуг), що здійснюються з пов'язаними особами – резидентами, які:

- задекларували збиток за податком на прибуток за попередній звітний рік,

- станом на початок звітного року: застосовують спеціальні режими оподаткування або сплачують податок на прибуток та/або ПДВ не за основною ставкою; не були платниками податку на прибуток та/або ПДВ;

3. Господарські операції за придбаннями (продажами) товарів (робіт, послуг), коли однією стороною є нерезидент, що сплачує податок на прибуток (корпоративний податок) на 5 % і більше нижчий, ніж податок на прибуток в Україні.

 

Зверніть увагу: для цілей оподаткування операцій з експорту/імпорту зернових культур, жирів, руди, шлаку, золи, мінеральних палив, нафти і продуктів перегонки, бітумінозних речовин, воску мінеральних, неорганічних і органічних дорогоцінних металів, рідкоземельних металів, радіоактивних елементів або ізотопів, органічних хімічних сполук, чорних металів і виробів із них тимчасово, до 01.01.18 p., установлено деякі послаблення у визначенні ЗЦ. Так, за рішенням платника податків ЗЦ може визначатися:

- для кожної товарної позиції на рівні ціни: у разі реалізації товару — зниженої не більше ніж на 5 %; у разі придбання — збільшеної не більше ніж на 5 %;

- якщо товари котируються на біржі — за біржовими котируваннями; якщо не котируються — за довідковими цінами, опублікованими в інформаційних джерелах. Якщо інформаційне джерело містить за одним і тим самим товаром діапазон цін, тоді при придбанні товару застосовується максимальне значення діапазону, а при реалізації товару — мінімальне.

Проте платникові податків слід брати до уваги, що йому треба буде обґрунтувати органу ДПС (Міндоходів) правомірність застосування вищезгаданих методів. Для цього необхідно мати всі первинні документи, що засвідчують відвантаження або отримання товару (договори, специфікації, інвойс, митні декларації тощо), а також відповідне джерело інформації.

Як бачимо, контрольовані операції — це великі правочини, які бувають далеко не в усіх підприємств. Але замисліться: серед ваших контрагентів є особи, які належать до категорії пов'язаних осіб (як резиденти, так і нерезиденти відповідно до пп. 39.2.1.1 ПК), а також нерезиденти, що сплачують податок на прибуток (корпоративний податок) на 5 % і більше нижчий, ніж податок на прибуток в Україні? Із моменту, коли сума розрахунків за операціями з кожним із таких контрагентів досягне 50 млн. грн., ці операції набувають статусу контрольованих. Тому рекомендуємо аналізувати поточні операції з такими контрагентами на можливість досягнення "контрольних" показників. Уважаємо, що розрахунок зазначеної суми потрібно починати з моменту набуття чинності Закону N 408 (тобто з 01.09.13 p.), оскільки зараз діють інші законодавчі норми. Припустимо, пізніше ви зіткнетеся з тим, що операція набула статусу контрольованої, а ціни на товари (роботи, послуги) не відповідають рівню ЗЦ. Знайте, що в цьому випадку ви маєте право самостійно відкоригувати ціни і суми податкових зобов'язань (пп. 39.5.4 ПК).

Як ми вже зазначали, органи Міндоходів при порівнянні контрольованої операції з подібною операцією, сторони якої не є пов'язаними особами, зіставляють комерційні та фінансові умови операцій. Зіставними визнаються умови, якщо відмінності між ними не мають істотного впливу на результати операції або ж можуть бути усунені шляхом коригування.

Порядок аналізу елементів контрольованих і зіставних операцій подамо в табл. 2 (пп. 39.2.2.5 - 39.2.2.11 ПК).

Таблиця 2.

 

Елементи операції

Елементи аналізу

1

2

Предмет операції (товари, роботи, послуги)

Аналізуються такі критерії:

- характеристика товарів (робіт, послуг);

- кількість товарів (обсяги наданих послуг, виконаних робіт);

- строки виконання господарських зобов'язань, умови здійснення платежів під час операції;

- офіційний курс гривні до інвалюти, установлений НБУ, під час здійснення операції, зміна курсу;

- звичайні знижки до ціни товару, обумовлені сезонними та іншими коливаннями ринку, утратою товаром первісної якості, наближенням кінця строку придатності, збутом неліквідних (низьколіквідних) товарів

Функції, що виконуються сторонами, з урахуванням використовуваних активів

До аналізованих функцій належать, зокрема:

- дизайн і технологічна розробка, виробництво товарів;

- монтаж та/або установка обладнання, науково-дослідні роботи;

- ремонт, гарантійне обслуговування;

- маркетинг, реклама;

- зберігання, транспортування товарів;

- страхування, інформаційне обслуговування, ведення бухгалтерського обліку,

 

1

2

 

 

юридичне обслуговування;

- посередництво при продажу товарів (робіт, послуг);

- контроль якості, стратегічне управління (визначення цінової політики, стратегії виробництва та реалізації, обсягів продажів, асортименту товару)

Ризики сторін операції

Аналізуються такі ризики сторін:

- виробничі ризики (у т. ч. і ризики неповного завантаження виробничих потужностей);

- ризики зміни ринкових цін на матеріали та готову продукцію;

- ризики знецінення виробничих запасів, втрати товарами споживчих якостей, втрати майна або майнових прав;

- ризики, пов'язані зі зміною курсу гривні до інвалюти, кредитні, інвестиційні ризики;

- ризики, пов'язані із завданням шкоди навколишньому середовищу;

- підприємницькі ризики, ризик зниження рівня споживчого попиту на товари (роботи, послуги)

Ринок товарів

Аналізуються такі фактори:

- географічне розташування ринку, його обсяг;

- наявність конкуренції, відносна конкурентоспроможність продавців і покупців;

- наявність на ринку однорідних (подібних) товарів;

- попит і пропозиція, платоспроможність покупців;

- рівень державного регулювання ринкових процесів, розвитку ринкової та транспортної інфраструктури

Наявність кредитних та інших договорів, що впливають на ціну товарів (робіт, послуг)

При здійсненні зіставних операцій ураховуються:

- кредитна історія, відомості про виконання зобов'язань за кредитними договорами;

- платоспроможність отримувача кредиту та особи, зобов'язання якої забезпечуються порукою;

- характер і ринкова вартість забезпечення виконання зобов'язань;

- строк і валюта кредиту, процентна ставка за кредитом і порядок її визначення

 

 

Після проведеного аналізу ДПС (Міндоходів) здійснює коригування умов та/або результатів них або контрольованих операцій (пп. 39,2.2.12 ПК).

 

МЕТОДИ ВИЗНАЧЕННЯ ЦІН У КОНТРОЛЬОВАНИХ ОПЕРАЦІЯХ, АБО ВСІ ДО ШКОЛИ!

 

Законом передбачено п'ять методів визначення цін (табл. 3).

 

Таблиця 3.

 

N п/п

Назва

Коротка суть методу

Показник, що використовується для розрахунку

1

2

3

4

1

Метод порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу)

Порівняння ціни товарів* у контрольованій операції** з ринковим діапазоном цін на аналогічні (однорідні) товари в зіставних операціях***

Ринковий діапазон цін

2

Метод ціни перепродажу

Зіставлення валової рентабельності контрольованої операції, отриманої при перепродажу товарів, раніше придбаних також у контрольованій операції, з ринковим діапазоном валової рентабельності

Ринковий діапазон рентабельності

3

Метод "витрати плюс"

Зіставлення валової рентабельності контрольованої операції з ринковим діапазоном рентабельності в зіставних операціях

Ринковий діапазон рентабельності

4

Метод чистого прибутку

Зіставлення рентабельності контрольованої операції з ринковим діапазоном рентабельності в зіставних операціях

Ринковий діапазон рентабельності

 

1

2

3

4

5

Метод розподілу прибутку

Зіставлення фактичного розподілу отриманого сукупного доходу між сторонами контрольованої операції з розподілом прибутку, здійсненим на економічно обґрунтованій основі між непов'язаними особами

Ринковий діапазон цін та/або ринковий діапазон рентабельності

* Під товарами розуміються товари, роботи, послуги.

** Під контрольованою операцією мається на увазі операція, що відповідає критеріям п. 39.2 ПК, за умови, що загальна сума таких операцій з одним контрагентом за календарний рік не менше 50 млн. грн. (без ПДВ).

*** Під зіставними операціями маються на увазі операції між пов'язаними особами порівняно з такими ж операціями між непов'язаними особами за однакових комерційних і фінансових умов, перелічених у пп. 39.2.2 ПК.

 

Важливі моменти:

1. Визначення ЗЦ у пп. 14.1.71 ПК не змінилося. За загальним правилом, це ціна договору, якщо кодексом не встановлено інше і якщо не доведено зворотне;

2. Трансфертне ціноутворення — це визначення ЗЦ із застосуванням п'яти методів у контрольованих операціях;

3. Основним є метод порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу);

4. Допускається також використання комбінації двох і більше методів. Проте пріоритетним буде метод порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу) — він застосовується завжди, коли існує така можливість;

5. Порядок розрахунку і застосування ринкового діапазону цін і ринкового діапазону рентабельності затверджується Кабміном;

6. Показники рентабельності визначаються на основі даних бухобліку і фінзвітності згідно з П(С)БО або МСФЗ.

7. Визначати діапазон рентабельності треба не менше ніж за трьома зіставними операціями.

 

Декілька слів про рентабельність. Зрозуміло, що контрольовані операції — це великі правочини. Підприємства, що здійснюють такі операції, мають штатних економістів, які і займатимуться аналізом рентабельності правочинів, що підпадають під контроль. Ясно і те, що цим фахівцям не треба переказувати основи економічного аналізу. Але в інтересах усіх читачів нагадаємо коротко теорію.

Рентабельність — це відносний показник прибутку, який відображає відношення отриманого ефекту (доходу, прибутку) із наявними або використаними ресурсами.

Показники рентабельності можна розбити на три види:

- затратні — характеризують дохідність понесених затрат (виробничих, комерційних, інвестиційних тощо), показуючи, скільки отримано валового прибутку з 1 грн. затрат. Загальна формула така:

Р = П : З х 100 %,

де Р — рентабельність затрат,

П — прибуток,

З — затрати;

- ресурсні — характеризують дохідність ресурсів або капіталу підприємства (власного, залученого тощо). Визначаються як відношення прибутку (валового, загального або чистого) до вартості активів (капіталу) або їх складових. Загальна формула:

Р = П : А х 100 % або Р = П : К х 100 %,

де А — сума активів підприємства,

П — сума пасивів підприємства,

К — капітал;

- дохідні — характеризують ефективність комерційної діяльності підприємства і показують, яку суму прибутку отримує підприємство з кожної гривні продажу (рентабельність реалізації). Загальна формула:

P = П : ЧД,

де ЧД — чистий дохід.

 

Основним джерелом інформації для аналізу рентабельності є форма N 2 "Звіт про фінансові результати", додатковим — форма N 1 "Баланс".

Тепер, освіживши в пам'яті наші знання, розглянемо, що нового пропонують законодавці. У Законі N 408 сказано, що при визначенні рівня рентабельності контрольованих операцій можуть бути використані 7 фінансових показників рентабельності (пп. 39.3.2.5 ПК). Для зручності дані подамо в табл. 4.

 

Таблиця 4.

 

N п/п

Опис

(згідно з пп. 39.3.2.5 ПК)

Вид показника, загальна формула

Порядок розрахунку і позитивна тенденція

1

2

3

4

1

Валова рентабельність — відношення валового прибутку до чистого доходу (виручки) від реалізації товарів, розрахованого без урахування акцизного податку, мита, ПДВ, інших податків і зборів

Дохідний,

Р = П : ЧД

 

Форма N 2 ряд. 050

х 100 %

 

 

Форма N 2 ряд. 035

 

 

(збільшення)

 

 

2

Валова рентабельність собівартості — відношення валового прибутку до собівартості реалізованих товарів

Затратний,

Р = П : З х 100 %

 

Форма N 2 ряд. 050

х 100 %

 

 

Форма N 2 ряд. 040

 

 

(збільшення)

 

 

3

Чиста рентабельність — відношення прибутку від операційної діяльності до чистого доходу (виручки) від реалізації товарів, розрахованої без урахування акцизного податку, мита, ПДВ, інших податків і зборів

Дохідний,

Р = П : ЧД

 

Форма N 2 ряд. 100

х 100 %

 

 

Форма N 2 (ряд. 035 +

+ ряд. 060)

 

 

(збільшення)

 

 

4

Чиста рентабельність затрат — відношення прибутку від операційної діяльності до суми собівартості реалізованих товарів та операційних затрат (адміністративних, збутових тощо), пов'язаних із реалізацією товарів

Затратний,

Р = П : З х 100 %

 

Форма N 2 ряд. 100

х 100 %

 

 

Форма N 2 (ряд. 040 +

+ ряд. 070 + ряд. 080 +

+ ряд. 090)

 

 

(збільшення)

 

 

5

Рентабельність операційних затрат — відношення валового прибутку до операційних затрат (адміністративних, збутових тощо, пов'язаних із реалізацією товарів

Затратний,

Р = П : З х 100 %

 

Форма N 2 ряд. 050

х 100 %

 

 

Форма N 2 (ряд. 070 +

+ ряд. 080 + ряд. 090)

 

 

(збільшення)

 

 

6

Рентабельність активів — відношення прибутку від операційної діяльності до поточної ринкової вартості (або вартості за даними бухобліку) необоротних та оборотних активів (крім поточних фінансових інвестицій і коштів та їх еквівалентів), які прямо або опосередковано використовуються в контрольованій операції

Ресурсний,

Р = П : А х 100 %

 

Форма N 2 ряд. 100

х 100 %

 

 

Форма N 1

[ряд. 280 (гр. 3 + гр. 4) х 0,5]*

 

 

(із застереженнями і винятками) (збільшення)

 

 

7

Рентабельність капіталу — відношення прибутку від операційної діяльності до капіталу (сума необоротних та оборотних активів, крім поточних фінансових інвестицій і коштів та їх еквівален-тів, крім поточних зобов'язань)**

Ресурсний,

Р = П : К х 100 %

 

Форма N 2 ряд. 100

 

х 100 %

 

 

Форма N 1

[ряд. 380 (гр. 3 + гр. 4) х 0,5 +

+ гр. 4) х 0,5]**

 

 

(з винятками)

(збільшення)

 

 

 

1

2

3

4

* Ряд. 280 — до розрахунку входять суми, які прямо або опосередковано використовуються в контрольованій операції, крім винятків, передбачених у п. 6 (ведеться окрема аналітика).

** Розраховується як відношення прибутку до середньорічної вартості власного і залученого капіталу.

 

Разом вийшло: 2 дохідних, 3 затратних і 2 ресурсних методи. Показники розраховуються за даними фінансової звітності. У табл. 2 наведено порядок розрахунку за стандартною методикою. Після затвердження Кабміном своєї методики з'явиться можливість порівняти її зі стандартною.

 

Наша порада. Зробіть уже зараз такі кроки:

1. Проаналізуйте, які операції на вашому підприємстві можуть бути визнані контрольованими;

2. Виберіть метод, за яким ви визначатимете ринкові ціни на ваш товар;

3. Визначіться, звідки візьмете інформацію для визначення рівня ЗЦ;

4. Тримайте під рукою конспект з економічного аналізу, якщо ви недавній випускник вишу (сподіваємося, конспект повний, адже ви не прогулювали лекції, чи не так?).

 

І нічого не бійтеся. Хто обізнаний, той озброєний.

 

ТРАНСФЕРТНІ ЦІНИ ДЛЯ ПОДАТКУ НА ПРИБУТОК

 

Із 01.09.13 р. усіх платників податків для цілей застосування звичайної ціни поділено на дві групи: "просто платники податків" і "контрольовані" платники податків — ті, хто здійснює контрольовані операції. Причому для останніх діють правила оновленої ст. 39 ПК. А перші ("просто платники податків") отримали у своє розпорядження оновлене й розширене визначення ЗЦ. Цей загальний висновок повною мірою стосується і платників податку на прибуток. Тобто застосовувати норми розд. IІІ ПК тепер слід залежно від групи, до якої потрапив платник податків.

Найпомітніша зміна, що стосується найбільшої кількості платників податків, полягає в тому, що п. 153.2 ПК викладено в новій редакції. Нагадаємо, що цей пункт раніше регулював порядок оподаткування операцій із пов'язаними особами (або особами, які не є платниками податку на прибуток або сплачують такий податок за ставками, що відрізняються від основної) і передбачав для таких операцій застосування ЗЦ. Тепер же п. 153.2 ПК складається з однієї-єдиної фрази про те, що оподаткування контрольованих операцій здійснюється в порядку, передбаченому оновленою ст. 39 ПК.

Таким чином, починаючи з 01.09.13 р. ЗЦ не застосовується платниками податків при визначенні доходів і витрат у звичайних (неконтрольованих) операціях, навіть якщо це операції з пов'язаними особами (або неплатниками, "нестандартними" платниками податку на прибуток). Крім того, разом із колишнім змістом п. 153.2 ПК припинила діяти і вимога пп. 153.2.6 ПК про те, що витрати за операціями з давальницькою сировиною не повинні перевищувати доходи від таких операцій.

Тепер про імпортні операції. Нагадаємо, що з 01.01.13 р. усі імпортери повинні були контролювати на "звичайність" ціну продажу ввезених товарів. Причому особливості визначення ЗЦ таких товарів встановлювалися п. 39.13 ПК у колишній редакції. У цьому пункті зазначалося, що для товарів, раніше ввезених на митну територію України в митному режимі імпорту або реімпорту, ЗЦ продажу (постачання) на митній території України вважається ринкова ціна, але не нижча від митної вартості товарів, з якої було сплачено податки та збори під час їх митного оформлення, із 01.09.13 р. такого обмеження для звичайних (неконтрольованих) операцій не існує.

Водночас у підрозд, 10 розд. XX ПК з'явився новий тимчасовий "імпортно-експортний" п. 21, який діятиме до 01.01.18 р. Завважимо, що дія цього пункту поширюється тільки на контрольовані операції. Ним установлено особливі правила визначення звичайної ціни за рішенням платника податків, який здійснює імпорт/експорт товарних позицій із певними кодами згідно з УКТЗЕД у випадку, якщо такі операції проводяться з особами, зазначеними в пп. 39.2.1.2 ПК. А саме з нерезидентами, які:

- або зареєстровані в державі (на території), де ставка податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 % і більше нижча, ніж в Україні,

- або сплачують податок на прибуток (корпоративний податок) за ставкою на 5 % і більше нижчою, ніж в Україні.

Перелік таких держав (територій) повинен затверджуватися КМУ.

Завважимо також, що ПК містить достатню кількість норм, причому для всіх категорій платників податків, у тексті яких ще присутня згадка про ЗЦ. Тобто при деяких (у т. ч. і неконтрольованих) операціях платники податків не зможуть обійтися без того, щоб для формування податкових показників не озиратися на звичайну ціну. Наведемо такі норми в табл. 5.

 

Таблиця 5.

 

N п/п

Операція

Показник податкового обліку

Показник, який впливає на формування об'єкта обкладення податком на прибуток

Норма ПК

1

2

3

4

5

1

Безоплатне отримання платником податків товарів, робіт, послуг у звітному періоді

Дохід

Вартість товарів, робіт, послуг, визначена на рівні не нижче від ЗЦ

Пп. 135.5.4

2

Отримання концесіонером об'єкта основних засобів на умовах п. 137.19 ПК

Дохід,

витрати (амортизація)

Вартість основних засобів, визначена на рівні ЗЦ

П. 137.19, 144.1

3

Виплата (нарахування) витрат за страхуванням

Витрати

ЗЦ страхового тарифу відповідного виду страхування, що діє на момент укладення такого страхового договору

Пп. 140.1.6

4

Первісна вартість об'єктів основних засобів, якщо зобов'язання за розрахунками визначено загальною сумою за декілька таких об'єктів

Витрати (амортизація)

Загальна сума, розподілена пропорційно до ЗЦ окремого об'єкта основних засобів

П. 146.7

5

Отримання основних коштів як унеску до статутного капіталу

Витрати (амортизація)

Первісна вартість основних засобів, узгоджена засновниками (учасниками) підприємства, але не вище від ЗЦ

П. 146.8

6

Отримання об'єкта основних засобів в обмін на подібний актив

Витрати (амортизація)

Амортизовувана вартість переданого об'єкта основних засобів за вирахуванням сум накопиченої амортизації, але не вище від звичайної ціни об'єкта основних засобів, отриманого в обмін

П. 146.9

7

Отримання об'єкта основних засобів в обмін (або частковий обмін) на неподібний актив

Витрати (амортизація)

Амортизовувана вартість переданого об'єкта основних засобів за вирахуванням сум накопиченої амортизації, збільшеної/зменшеної на суму коштів або їх еквівалента, яка була передана/отримана при обміні, але не вище від ЗЦ об'єкта основних засобів, отриманого в обмін

П. 146.10

8

Продаж або інше відчуження об'єкта основних засобів (нематеріальних активів)

Дохід

Ціна договору про продаж або інше відчуження об'єкта основних засобів (нематеріальних активів), але не нижче від ЗЦ такого об'єкта (активу)

П. 146.14

9

Придбання об'єкта нерухомого майна разом із землею

Витрати (амортизація)

Вартість об'єкта нерухомого майна в сумі, що не перевищує його ЗЦ, без урахування вартості землі

П. 147.3

10

Продаж або інше відчуження землі

Дохід

Ціна договору купівлі-продажу або іншого відчуження, але не нижче від ЗЦ такої землі

П. 147.5

11

Виплата дивідендів у формі, що відрізняється від грошової

Авансовий внесок при виплаті дивідендів

Вартість такої виплати, розрахована за ЗЦ

Пп. 153.3.2

 

1

2

3

4

5

12

Повернення об'єкта фінансового лізингу орендодавцеві без придбання такого об'єкта у власність

-

Орган ДПС має право провести позапланову перевірку для визначення рівня ЗЦ

П. 153.7

13

Бартерні операції

Доходи і витрати

Договірна ціна операції, але не нижча (вища) від ЗЦ

П. 153.10

14

Продаж товарів (робіт, послуг) певного роду неприбутковій організації*

-

Ціна товарів, виконаних робіт, наданих послуг є нижчою від звичайної (або якщо така ціна регулюється державою)

П. 157.15

* Якщо доходи від основної діяльності такої організації звільняються від оподаткування.

 

 

Можливо, що деякі з наведених у таблиці положень проіснують не більше трьох місяців. Адже згідно з п. 2 Прикінцевих положень Закону N 408 протягом цього строку КМУ повинен підготувати законопроект щодо змін норм ПК, у яких використовується поняття "звичайна ціна".

Поки ж для визначення та обґрунтування ЗЦ за неконтрольованими операціями платники податків можуть користуватися тільки визначенням цього поняття, наведеним в оновленому пп. 14.1.71 ПК. А це означає, що вони без особливих труднощів зможуть визначити ЗЦ тільки в декількох випадках:

- якщо ціни (націнки) на товари (роботи, послуги) підлягають державному регулюванню;

- якщо проведення операції потребує обов'язкової оцінки майна;

- при проведенні аукціону (публічних торгів);

- при продажу товарів на основі форвардного або ф'ючерсного контракту;

- при продажу товарів у примусовому порядку відповідно до закону.

У всіх інших випадках, таких, наприклад, як доведення в нових умовах "звичайності" ціни товару, реалізованого або придбаного за бартером, "просто платнику податків" доведеться непросто. Адже єдиним джерелом, що пояснює такі життєво важливі моменти, поки що можуть бути тільки роз'яснення контролюючого органу в Єдиній базі податкових знань або його консультації. Звичайно, найкраще отримати індивідуальну консультацію згідно з ст. 52 ПК, що захищає від штрафних санкцій.

Зате що стосується популярних аукціонних продажів або продажів на умовах знижки, то тут платникам податків відкрито зелену вулицю без будь-яких обмежень. Адже в цьому випадку податкові доходи мають визначатися виходячи з договірної ціни (а не звичайної). Та й безплатна передача товарів (робіт, послуг) з'явиться тепер у новому "беззвичайноціновому" світлі.

 

ПДФО: ПОВ'ЯЗАНІ ОСОБИ І ЗВИЧАЙНА ЦІНА

 

Дохід, отриманий фізособами, які мають статус пов'язаних осіб, обкладається ПДФО на загальних підставах. Адже ніяких обмежень і пільг для таких осіб нормами ПК не встановлено.

Звичайні ціни для визначення бази оподаткування треба застосовувати в таких випадках.

 

1. При безплатній передачі фізособі товарів, робіт, послуг або наданні індивідуальних знижок.

 

Згідно з пп. "е" пп. 164.2.17 ПК вартість безплатно отриманих фізособою товарів (робіт, послуг), визначена виходячи зі звичайних цін, а також сума знижки зі звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для фізособи, включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу такого платника податків. Наприклад, підприємство надає можливість своїм працівникам придбати власну продукцію зі знижкою 30 % або ж видає їм продукцію у вигляді заохочення з такою знижкою (додаткове благо в негрошовій формі). У цьому випадку знижену ціну можна вважати звичайною ціною. Проте рекомендуємо підприємству в Положенні про знижки обґрунтувати надання такої знижки наявністю особливих умов (наприклад, сезонні знижки, низьколіквідна продукція, наближення закінчення строку зберігання товарів тощо).

 

2. Під час нарахування (надання) фізособі доходів у будь-якій негрошовій формі та при виплаті доходу у вигляді додаткового блага в негрошовій формі (п. 164.5 ПК).

У цьому випадку базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами і помножена на коефіцієнт К, що обчислюється за формулою:

К = 100 : (100 - Сп),

де Сп — ставка податку, установлена для таких доходів на момент їх нарахування.

 

3. При отриманні фізособою від страховика-резидента страхових виплат за договором страхування, іншим ніж договір про довгострокове страхування життя (у т. ч. страхування довічних пенсій) і недержавне пенсійне забезпечення (пп. 165.1.27 ПК).

Не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу фізособи сума страхової виплати, страхового відшкодування або викупна сума, отримана за договором страхування, за виконання таких умов:

- при страхуванні майна — якщо сума страхового відшкодування не перевищує вартість застрахованого майна, визначену за звичайними цінами на дату укладення страхового договору, що збільшена на суму сплачених страхових платежів (страхових внесків, страхових премій) (пп. "б" пп. 165.1.27 ПК);

- при страхуванні цивільної відповідальності — якщо сума страхового відшкодування, яка визначається за звичайними цінами на дату її виплати, не перевищує розмір збитку, фактично завданого вигодонабувачеві (бенефіціару) (пп. "в" пп. 165.1.27 ПК).

 

4. При конвертації цінних паперів.

Не беруть участь у визначенні загального місячного (річного) оподатковуваного доходу фізособи операції з конвертації цінних паперів за звичайними цінами або за вартістю чистих активів з розрахунку на один цінний папір, якщо ці операції не приводять до відчуження інвестицій і проводяться із цінними паперами ІСІ, які знаходяться в управлінні однієї компанії з управління активами (пп. 165.1.50 ПК).

 

ПДВ: ВПЛИВ НОВИХ ЗВИЧАЙНИХ ЦІН НА БАЗУ ОПОДАТКУВАННЯ І ПОДАТКОВИЙ КРЕДИТ

 

База оподаткування при постачаннях

 

З 01.09.13 р. у цілях визначення бази оподаткування при постачаннях ЗЦ:

- не застосовуються для неконтрольованих операцій;

- застосовуються для контрольованих операцій.

Розглянемо в табл. 6 нових правил застосування ЗЦ для визначення бази оподаткування порівняно зі старими правилами.

 

Таблиця 6.

 

Старі правила застосування ЗЦ

(п. 188.1 ПК у старій редакції)

Нові правила застосування ЗЦ

Коментар

У контрольованих операціях

У неконтрольованих операціях

1

2

3

4

База оподаткування операцій постачання товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче від ЗЦ, визначених за ст. 39 ПК, з урахуванням загальнодержавних податків і зборів (крім ПДВ й акцизного податку на спирт етиловий*, а

База оподаткування операцій постачання товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної вартості (у разі здійснення контрольованих операцій — не нижче від ЗЦ, визначених за ст. 39 ПК) з урахуванням загальнодержавних податків і зборів (крім ПДВ й акцизного податку

База оподаткування операцій постачання товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків і зборів (крім наведених у цьому абзаці винятків, див. контрольовані операції)

Ми бачимо, що вимога про те, що база оподаткування не повинна бути нижчою від ЗЦ, залишилася тільки для контрольованих операцій. Чи означає це, що за неконтрольованими операціями використовуватиметься тільки договірна ціна

 

1

2

3

4

також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового мобільного зв'язку)

на спирт етиловий*, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового мобільного зв'язку)

 

(адже не секрет, що вона може бути будь-якою!)? Хоча такий висновок і напрошується на перший погляд, але ми б з ним не квапилися**.

Додамо: згідно з п. 2 ч. II Закону N 408 Кабмін повинен у тримісячний строк розробити новий законопроект про застосування ЗЦ для внесення змін до ПК

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платникові ПДВ безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг

Ця норма не змінилася

* Який використовується для виробництва лікарських засобів, у т. ч. компонентів крові і вироблених із них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

** Практика ставлення податкових органів до постачань за символічну ціну в нових умовах ще не склалася.

База оподаткування операцій постачання товарів, увезених платником на митну територію України, визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче від митної вартості товарів, з якої було визначено податки і збори, що сплачуються під час їх митного оформлення, з урахуванням акцизного податку і ввізного мита, за винятком ПДВ, що включаються до ціни товарів/послуг

-

 

Виключено норму про визначення бази оподаткування при продажу імпортних товарів імпортерами (так само як зі ст. 39 ПК виключено п. 39.13 — порядок визначення ЗЦ при продажу імпортних товарів)

Судячи з усього, імпортери при продажу на території України імпортованих ними товарів повинні будуть визначати базу оподаткування за загальними правилами:

- у неконтрольованих операціях — за договірною ціною;

- контрольованих операціях — за договірною ціною, але не нижче від ЗЦ.

Нагадаємо: для контрольованих операцій ЗЦ визначаються за правилами ст. 39 ПК (у новій редакції)

Якщо постачання товарів (послуг) здійснюється за регульованими цінами (тарифами), база оподаткування визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за такими цінами (тарифами)

-

Виключення цієї норми з нової редакції ПК виглядає досить дивно — адже у визначенні ЗЦ за пп. 14.1.71 ПК є регульована ціна.

Скоріше за все малося на увазі те, що регульована ціна і є договірною.

І при постачанні товарів (послуг) у неконтрольованих операціях за регульованими цінами (які є договірними) база оподаткування повинна визначатися за договірною (регульованою) ціною

Неясне питання визначення ЗЦ при постачанні товарів (послуг) за регульованими цінами в контрольованих операціях (оскільки про це не сказано в ст. 39 ПК)*. Сподіваємося, що новий закон про ЗЦ врегулює це питання

У разі постачання виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг без

                                                            -

 

Виключення цієї норми принесло більше запитань, ніж відповідей. Уважаємо, що до законодавчого врегулювання порядку застосування ЗЦ

 

1

2

3

4

оплати, із частковою оплатою, у межах обміну, дарування, у рахунок оплати праці фізособам, які перебувають у трудових відносинах із платником ПДВ, пов'язаній особі, СГ – неплатнику ПДВ, іншим неплатникам ПДВ база оподаткування визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче від ЗЦ

згідно з п. 2 ч. II Закону N 408 слід нараховувати ПДВ за договірною ціною при постачанні в бартерних операціях, постачанні в рахунок оплати праці найманих працівників, постачанні неплатникам ПДВ. Виникає запитання: чи треба застосовувати ЗЦ, якщо перша або третя із цих операцій стануть контрольованими? Уважаємо, що треба, оскільки за загальною нормою п. 188.1 ПК у контрольованих операціях база оподаткування визначається за договірною ціною, але не нижче від ЗЦ.

Безплатне постачання і дарування. Уважаємо, що виключення вимоги про застосування ЗЦ знімає проблему подвійного оподаткування при безплатному постачанні (докладніше див. "БАЛАНС", 2013, N 45, с. 4), оскільки за загальним правилом визначення бази оподаткування за договірними цінами при безплатному постачанні база оподаткування дорівнює нулю. Тобто тут діятимуть тільки норми п. 189.1, пп. "г" п. 198.5 ПК (ПДВ нараховується виходячи із ЗЦ у зв'язку з переведенням для використання не в госпдіяльності). Проте такий висновок можна з упевненістю зробити для неконтрольованих операцій.

А для контрольованих операцій база оподаткування при безплатному постачанні повинна визначатися за загальним правилом п. 188.1 ПК: за договірною ціною, але не нижче від ЗЦ. Тут теж застосовуються п. 189.1, пп. "г" п. 198,5 ПК

* Не думаємо, що при постачанні в контрольованій операції за регульованими цінами постачальник повинен визначати ЗЦ за методами, наведеними в пп. 39.3.1 ПК.

До бази оподаткування включається вартість товарів/послуг, які поставляються за будь-які кошти (крім суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами і регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцеві – бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна і комунальних послуг та енергоносіїв), і вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платникові ПДВ отримувачем або будь-якою третьою особою як компенсація вартості поставлених товарів (послуг)

Ця норма не змінилася

У разі постачання товарів за договорами фінлізингу базою оподаткування є договірна (контрактна) вартість, але не нижча від ціни придбання об'єкта лізингу

                                    -

Виключення з правил визначення бази оподаткування операції постачання за договором фінлізингу (пп. 14.1.191 ПК) ставить запитання перед лізингодавцями: як з 01.09.13 р. визначати базу обкладення ПДВ? Адже з переліку об'єктів оподаткування це постачання ніхто не виключав (пп. "а" п. 185.1 ПК).

У цій ситуації можемо порекомендувати лізингодавцеві нараховувати ПДВ на договірну (контрактну) вартість об'єкта лізингу, але не нижче від ціни його придбання

Сподіваємося на законодавче врегулювання цього питання в новому законі (п. 2 ч. II Закону N 408)

У випадках, передбачених ст. 189 ПК, база оподаткування визначається з урахуванням положень ст. 189 ПК

Ця норма не зазнала змін. Проте порядок застосування ЗЦ у таких операціях не врегульовано (див. далі)

 

Інші випадки застосування ЗЦ у цілях обкладення ПДВ

 

Крім операцій постачання, оподаткування яких регулюється п. 188.1 ПК, у розд. V ПК передбачено й інші випадки застосування ЗЦ. Розглянемо ті, що найчастіше зустрічаються на практиці.

 

1. Анулювання реєстрації платником ПДВ. Якщо товари (послуги, необоротні активи, далі — НА), за якими суми ПДВ уже включено до податкового кредиту, не були використані в оподатковуваних операціях у рамках госпдіяльності, то в останньому звітному періоді, не пізніше дати анулювання ПДВ-реєстрації, платник зобов'язаний визначити за ними податкові зобов'язання, виходячи із ЗЦ таких товарів (послуг, НА). Виняток: анулювання ПДВ-реєстрації в результаті реорганізації шляхом приєднання, злиття, перетворення, поділу і виділу (п. 184.7 ПК).

Порядок застосування цієї норми ПК відносно НА завжди викликав запитання: що вважати використанням цих активів в оподатковуваних постачаннях у рамках госпдіяльності — уведення в експлуатацію чи повний знос? Другий варіант малоймовірний, оскільки нечасто зустрінеш збіг ліквідації НА з анулюванням ПДВ-реєстрації. Уважаємо, що версія про введення в експлуатацію правильна — адже це свідчить про використання об'єкта в госпдіяльності в оподатковуваних постачаннях.

Фахівцями податкових органів було надано роз'яснення, що слід обкладати ПДВ недоамортизовану частину вартості об'єкта, визначену за ЗЦ (див. "БАЛАНС", 2013, N 31, с. 48). Але ми все ж таки вважаємо, що у зв'язку з неоднозначністю трактування цієї норми рішення повинне прийматися на користь платника податків (пп. 4.1.4, п. 56.21 ПК).

До речі, з 01.09.13 р. така операція не підпадає під поняття контрольованої, отже ЗЦ активів і послуг при анулюванні ПДВ-реєстрації потрібно буде визначати за правилами пп. 14.1.71 ПК. Слід сказати, що з методів визначення ЗЦ, які містяться в цьому підпункті, жоден не підходить для даного випадку: адже при анулюванні ПДВ-реєстрації платник ні з ким не укладає договори постачання, тому звичайною ціною не може бути визнана договірна ціна. Так само як і всі інші ціни, визначення яких наведено в п. 14.1.71 ПК (регульована, оціночна, аукціонна, форвардна (ф'ючерсна) або визначена при примусовому продажу). Тому порядок визначення ЗЦ при анулюванні ПДВ-реєстрації з 01.09.13 р. не визначений ПК.

 

2. Переведення необоротних активів підприємців з оподатковуваних операцій. При здійсненні операцій згідно з п. 198.5 ПК база оподаткування за НА визначається виходячи з їх балансової (залишкової) вартості (за відсутності обліку НА — виходячи із ЗЦ) (п. 189.1 ПК). Завважимо, що в контексті застосування ЗЦ ідеться про підприємців, оскільки вони не ведуть облік НА. Уточнимо, про які операції йдеться (п. 198.5 ПК). Це переведення НА для використання в операціях, які:

- не є об'єктом оподаткування (крім операцій за пп. 196.1.7 ПК);

- звільнені від оподаткування (крім операцій за пп. 197.1.28 ПК);

- передбачають невиробниче використання активу;

- не відносяться до госпдіяльності платника ПДВ.

У цих випадках база оподаткування теж визначається виходячи із ЗЦ. Але оскільки операція не є контрольованою (норми ст. 39 ПК непридатні), механізм визначення ЗЦ неясний (оскільки жоден із методів пп. 14.1.71 ПК не підходить).

 

3. Ліквідація основних виробничих або невиробничих засобів за самостійним рішенням платника ПДВ. Така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання за ЗЦ, але не нижче від балансової вартості об'єкта на момент ліквідації (п. 189.9 ПК). Тут ми стикаємося з тією ж проблемою, що й у попередніх випадках: відсутній метод визначення ЗЦ. До законодавчого врегулювання питання рекомендуємо нараховувати ПДВ на балансову вартість об'єкта.

 

4. Отримання безплатних послуг від нерезидента. База оподаткування визначається виходячи із ЗЦ на такі послуги без урахування ПДВ (п. 190.2 ПК). Операція не є контрольованою, механізм визначення ЗЦ неясний (оскільки жоден із методів за пп. 14.1.71 ПК не підходить).

Завважимо, що в старій редакції ст. 39 ПК було проблематично знайти метод визначення ЗЦ для зазначених ситуацій. Найбільше для активів підходив метод із п. 39.3 ПК (у старій редакції) — за результатами незалежної оцінки.

 

Отже, з 01.09.13 р. порядок застосування ЗЦ буде незрозумілим у багатьох випадках визначення бази оподаткування. Сподіваємося на законодавче врегулювання цих питань (згідно з п. 2 ч. II Закону N 408 Кабмін повинен у тримісячний строк розробити новий законопроект про застосування ЗЦ).

 

Податковий кредит

 

Порядок застосування ЗЦ при формуванні податкового кредиту також зазнав змін. У новій редакції абзацу першого п. 198.3 ПК:

- за придбаннями товарів (послуг) у неконтрольованих операціях — база оподаткування визначається виходячи з договірної вартості. Тобто для таких придбань виключено вимогу, щоб податковий кредит не був вищий від визначеного за ЗЦ;

- за придбаннями в контрольованих операціях — база оподаткування визначається виходячи з договірної вартості, але не нижче від ЗЦ. Тобто для таких операцій вимога про застосування ЗЦ залишилася (хоча змінилося поняття ЗЦ і сам порядок їх визначення).

 

ЗВІТНІСТЬ І ДОКУМЕНТАЦІЯ ЗА КОНТРОЛЬОВАНИМИ ОПЕРАЦІЯМИ

 

Усім пов'язаним особам, а також платникам податків, які здійснюють контрольовані операції згідно з пп. 39.2.1 ПК, а отже, застосовують трансфертне ціноутворення, тепер доведеться подавати звіт про контрольовані операції. Цю вимогу закріплено в пп. 39.4.1 ПК.

Докладніше про сам звіт. Звітним періодом для цілей податкового контролю над трансфертним ціноутворенням є календарний рік. Звітність подається до Міндоходів у строк до 1 травня року, що настає за звітним, — за допомогою електронного зв'язку за формою, затвердженою Міндоходів.

Про що треба знати платникові податків, який подає такий звіт? Припустимо, територіальний податковий орган виявить у вас контрольовані операції, інформація про які в поданому звіті відсутня. У цьому випадку такий податковий орган наступного робочого дня самостійно направить електронною поштою повідомлення про ці операції до Міндоходів. При цьому платник податків, який потрапив під податковий контроль, інформується про направлення такого повідомлення протягом 10 днів. Форма повідомлення затверджується Міндоходів. Направлення такого повідомлення не є причиною для зміни строків проведення позапланової податкової перевірки "забудькуватого" платника податків.

Крім того, згідно з пп. 39.4.6 ПК платник податків зобов'язаний подати документацію до Міндоходів про контрольовані операції у випадках, передбачених ст. 78 ПК для проведення документальних позапланових перевірок. Відповідний запит направляється платнику податків не раніше 1 травня року, що настає за календарним, у якому таку операцію було проведено. Протягом місяця за днем отримання запиту платники податків (крім великих) подають первинні та інші документи з інформацією, що містить обґрунтування договірних цін за контрольованими операціями.

Великі платники податків (крім НБУ) подають такі документи протягом двох місяців після отримання запиту. Банки повинні подавати інформацію з огляду на положення, установлені Законом від 07.12.2000 p. N 2121-ІІІ "Про банки та банківську діяльність", щодо дотримання банківської таємниці.

Зверніть увагу: неподання цієї інформації буде підставою для проведення позапланової перевірки контрольованих операцій.

 

ПОДАТКОВИЙ КОНТРОЛЬ ЗА ТРАНСФЕРТНИМ ЦІНОУТВОРЕННЯМ

 

Податковий контроль за трансфертним ціноутворенням передбачає коригування податкових зобов'язань платника податків у випадку, якщо буде виявлено, що під час здійснення контрольованих операцій він застосовував ціни, які не відповідають рівню звичайних цін.

При цьому податковий контроль за визначенням цін у контрольованих операціях здійснюється податковими органами шляхом:

- моніторингу цін у контрольованих операціях;

- проведення перевірок платників податків, які здійснюють такі операції.

Моніторинг цін у контрольованих операціях відбувається на підставі даних з електронних звітів, які платники податків зобов'язані подавати щорічно (до 1 травня року, що настає за звітним). Також платники податків зобов'язані за запитом податкового органу надати документацію за контрольованими операціями — протягом 30 календарних днів після отримання запиту.

 

Перевірка за трансфертним ціноутворенням

 

Звертаємо увагу: запроваджується новий вид перевірок — перевірка за трансфертним ціноутворенням (далі — перевірка). Підстави для її проведення такі:

- податковим органом направлено повідомлення платникові податків про виявлені контрольовані операції, не включені ним до річного звіту;

- за результатами моніторингу виявлено відхилення цін контрольованої операції від рівня звичайних (ринкових) цін;

- платником податків не подано річний звіт про контрольовані операції;

- платником податків не подано або подано з порушеннями документацію про контрольовані операції у відповідь на запит податкового органу.

Платника податків повинні повідомити про початок перевірки не пізніше ніж за 10 днів. При цьому одночасно з повідомленням йому направляється запит про надання документів, що підтверджують здійснення фінансово-господарських операцій. Надати документи платник податків зобов'язаний протягом 10 днів із дати початку перевірки, включаючи документи, які містять комерційну таємницю або є конфіденційними (п. 39.5.2.3 ПК).

Податковий орган має право направити відповідний запит платникові податків і під час проведення перевірки — якщо необхідно отримати від нього додаткові документи. При цьому документи має бути надано протягом 10 днів із дати отримання такого запиту.

Тривалість перевірки контрольованих операцій не повинна перевищувати 6 місяців, але цей строк може бути продовжено ще на півроку, зокрема за необхідності:

- отримання інформації від іноземних державних органів;

- проведення експертизи та/або перекладу на українську мову документів, наданих платником податків на іноземній мові.

Завважимо, що копія рішення про продовження строку проведення перевірки направляється платникові податків протягом 10 календарних днів із дня прийняття такого рішення, але не пізніше закінчення первісного строку проведення перевірки.

При перевірці податковий орган застосовує той самий метод (комбінацію методів) визначення ціни, який було використано платником податків (із передбачених п. 39.3 ПК). Проте податковий орган має право застосувати й інші методи, якщо доведе, що застосований платником податків метод не дозволяє правильно визначити ціну контрольованої операції.

Якщо в результаті перевірки буде виявлено відхилення ціни контрольованої операції від звичайної ціни, що призвело до заниження суми податку, складається акт. Якщо такі порушення відсутні — складається довідка. При цьому акт повинен містити таку інформацію:

- документально підтверджені факти відхилення ціни контрольованої операції від її звичайної (ринкової) ціни;

- обґрунтування того, що це відхилення призвело до заниження суми податку;

- розрахунок суми заниження податку.

Звертаємо увагу, що акт (довідка) вручається платникові податків або його представникові під підпис — протягом двох робочих днів із дати складання.

Платник податків у разі незгоди з висновками перевірки або фактами і даними, викладеними в акті, має право подати свої заперечення протягом 30 календарних днів із дня отримання акта. При цьому у платника податків є право подати разом із запереченнями і документи, які підтверджують обґрунтованість його заперечень.

Заперечення розглядаються податковим органом протягом 10 днів після їх отримання. За результатами розгляду платникові податків направляється відповідь.

На підставі акта перевірки і заперечень (за їх наявності) приймається податкове повідомлення-рішення відповідно до ст. 86 ПК. Податкове повідомлення-рішення можна оскаржити в адміністративному або судовому порядку.

Звертаємо увагу на такі важливі нюанси:

- податковий орган не має права проводити більше однієї перевірки контрольованої операції протягом одного календарного року;

- перевірка контрольованих операцій не перешкоджає проведенню перевірок, визначених ст. 75 ПК (камеральних, документальних — планових або позапланових; виїзних або невиїзних; фактичних);

- під час перевірки контрольованих операцій не можна проводити перевірку дотримання інших вимог законодавства.

 

Штрафні санкції

 

Штрафні санкції за порушення норм ст. 39 ПК, допущені в період з 01.09.13 р. по 01.09.14 p., застосовуються у розмірі 1 грн. за кожне порушення. Виняток — випадки неподання до податкового органу:

- звіту за контрольованими операціями — штраф справляється в розмірі 5 % загальної суми контрольованих операцій;

- обов'язкової документації за контрольованими операціями — тут штраф становить 100 розмірів мінімальної заробітної плати.

 

ДВА СПОСОБИ КОРИГУВАННЯ ЦІНИ КОНТРОЛЬОВАНОЇ ОПЕРАЦІЇ

 

Змінами, унесеними до ПК, передбачено, що платники податків можуть самостійно коригувати ціни контрольованих операцій і суми податкових зобов'язань у випадках застосування цін, що не відповідають рівню ЗЦ (пп. 39.5.4.1 ПК).

Таке самостійне коригування в цілях оподаткування приводить ціну контрольованої операції до звичайної та відображається протягом календарного року в декларації або в уточнюючому розрахунку. Сума недоплати перераховується платником податків у строк, установлений для сплати відповідного податку за період, у якому таке коригування було проведено.

Припустимо, при перевірці податковим органом установлено відхилення ціни операції від звичайної, платникові податків донараховано податкові зобов'язання, відкориговано від'ємний результат або інші показники податкової звітності. Або платник податків провів самостійне коригування. У таких випадках інша сторона контрольованої операції — пов'язана особа — має право коригувати свої зобов'язання, виходячи з рівня ЗЦ, визначеної податковим органом або контрагентом. Таке коригування для цілей оподаткування є пропорційним. Здійснюється платником податків на підставі отриманого повідомлення про можливість проведення пропорційних коригувань, форма якого затверджується Міндоходів. При цьому первинні документи і регістри бухгалтерського обліку не коригуються.

Припустимо, платник податків обізнаний з тим, що пов'язаною особою отримано й виконано рішення податкового органу про донарахування податкових зобов'язань, проте сам повідомлення не отримував. Тоді він має право звернутися до Міндоходів із заявою про надання повідомлення на проведення коригування, додавши копії документів, що підтверджують виконання рішення контрагентом. Міндоходів протягом 15 робочих днів із дня отримання заяви приймає рішення про можливість проведення пропорційного коригування.

Звертаємо увагу, що рішення Міндоходів про пропорційні коригування можуть бути оскаржені платником податків у суді. У разі скасування таких рішень платник податків проводить зворотне коригування і має право на повернення надмірно сплачених сум податків. Штрафні санкції при цьому не нараховуються.

 

УЗГОДЖЕННЯ ЦІН У КОНТРОЛЬОВАНИХ ОПЕРАЦІЯХ (П. 39.6 ПК)

 

Право погоджувати ціни в контрольованих операціях надано великим платникам податків (це юрособи, що мають оборот доходу понад 500 млн. грн. за останні 4 квартали і сплатили до держбюджету не менше 12 млн. грн. податків, — пп. 14.1.24 ПК). Для укладення договору великому платникові податків необхідно звернутися до відповідного органу Міндоходів.

Договір підписується на певний строк і дозволяє погоджувати:

- види та/або перелік товарів (робіт, послуг), що є предметом контрольованої операції;

- ціни на товари (роботи, послуги) у контрольованих операціях та/або перелік методів визначення цін у цих операціях;

- перелік джерел інформації, які передбачається використовувати для визначення цін у контрольованих операціях;

- строк, на який узгоджуються ціни і допустимі відхилення від установленого рівня економічних умов здійснення операцій;

- перелік, порядок і строки подання документів, що підтверджують дотримання узгоджених цін у контрольованих операціях.

У разі здійснення ЗЕД-операцій при укладенні договору враховуватимуться умови міжнародних угод про уникнення подвійного оподаткування.

Як бачимо, порядок узгодження цін у контрольованих операціях аналогічний порядку укладення договору про ціноутворення, що діє на цей момент. Безперечним плюсом є те, що після укладення такого договору платникові податків будуть зрозумілі дії органу ДПС (Міндоходів) у рішеннях, пов'язаних із визначенням контрольованої ціни. Це істотно зменшує ризик донарахування податкових зобов'язань і застосування штрафних санкцій до платника податків.

 

 

Наверх страницы

Внимание! Не забудьте ознакомиться с остальными документами данного пользователя!

Соседние файлы в текущем каталоге:

На сайте уже 21970 файлов общим размером 9.9 ГБ.

Наш сайт представляет собой Сервис, где студенты самых различных специальностей могут делиться своей учебой. Для удобства организован онлайн просмотр содержимого самых разных форматов файлов с возможностью их скачивания. У нас можно найти курсовые и лабораторные работы, дипломные работы и диссертации, лекции и шпаргалки, учебники, чертежи, инструкции, пособия и методички - можно найти любые учебные материалы. Наш полезный сервис предназначен прежде всего для помощи студентам в учёбе, ведь разобраться с любым предметом всегда быстрее когда можно посмотреть примеры, ознакомится более углубленно по той или иной теме. Все материалы на сайте представлены для ознакомления и загружены самими пользователями. Учитесь с нами, учитесь на пятерки и становитесь самыми грамотными специалистами своей профессии.

Не нашли нужный документ? Воспользуйтесь поиском по содержимому всех файлов сайта:



Каждый день, проснувшись по утру, заходи на obmendoc.ru

Товарищ, не ленись - делись файлами и новому учись!

Яндекс.Метрика